Бухгалтер строительной фирмы уволился. Ошибки, относящиеся к периоду его работы, обнаружены при налоговой проверке после его увольнения. Кто за них будет отвечать? И какова возможная ответственность?

Если выявлены налоговые правонарушения...
В соответствии с налоговым законодательством за совершение налоговых правонарушений предусмотрена ответственность, которая возлагается на налогоплательщика. Так, статьей 107 Налогового кодекса РФ установлено, что в определенных законом случаях ответственность несут организации и физические лица. Если налогоплательщиком выступает организация - юридическое лицо, то и ответственность несет организация.
Одновременно за выявленные налоговые нарушения могут привлекаться к административной, уголовной или иной ответственности и должностные лица организации при наличии соответствующих оснований. Об этом сказано в пункте 4 статьи 108 Налогового кодекса РФ.

За что отвечает главный бухгалтер
Пунктом 1 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлено, что ответственность за организацию бухгалтерского учета в компании и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций несет ее руководитель. Главный же бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации и несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности (п. 2 ст. 7 закона № 129-ФЗ). В случае уклонения от ведения бухгалтерского учета в установленном порядке, искажения отчетности и несоблюдения сроков ее представления и публикации руководитель компании и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, могут быть привлечены к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством РФ. Такая норма содержится в статье 18 закона № 129-ФЗ.

Привлечь к ответственности можно не всегда
Рассмотрим подробнее виды ответственности и возможности их применения.

АДМИНИСТРАТИВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ
Ответственность за правонарушения в области финансов, налогов и сборов установлена в главе 15 Кодекса РФ об административных правонарушениях. Конкретные меры наказания зависят от вида нарушения.
Так, несвоевременное представление налоговой декларации влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 300 до 500 руб. (ст. 15.5).

Такое же наказание предусмотрено и за непредставление в установленный срок в налоговые, таможенные органы и органы государственного внебюджетного фонда документов или иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а также представление их в неполном объеме или в искаженном виде (п. 1 ст. 15.6).

Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности влечет наложение штрафа на должностных лиц в размере от 2000 до 3000 руб. Под грубым нарушением понимается:
- искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10 процентов;
- искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов.

При этом постановление за нарушение законодательства о налогах и сборах (а также таможенного, валютного и некоторых других видов законодательства РФ) не может быть вынесено по истечении одного года со дня совершения административного правонарушения. Такое правило содержится в статье 4.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Разъяснения по поводу определения конкретного должностного лица, с которого следует взыскивать штрафы по приведенным выше статьям, даны в постановлении Пленума ВС РФ от 24 октября 2006 г. № 18. В частности, в пункте 24 сказано, что суды, разграничивая административную ответственность руководителя компании и главного бухгалтера, должны руководствоваться правилами статей 6 и 7 закона № 129-ФЗ. То есть судьям придется подробно разбираться с распределением служебных обязанностей в конкретной организации. Оно обычно устанавливается локальными нормативными актами (приказами, распоряжениями, должностными инструкциями и т. п.).

УГОЛОВНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ
Статьей 199 Уголовного кодекса РФ установлена уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и сборов с организаций, совершенное в крупном или особо крупном размере, в виде значительных штрафов (до 500 000 руб.), лишения свободы (до шести лет), лишения права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет (это крайние меры).

Разъяснения судам по поводу привлечения к уголовной ответственности за налоговые преступления даны в постановлении Пленума ВС РФ от 28 декабря 2006 г. № 64. Способами уклонения от уплаты налогов и сборов в крупном или особо крупном размере считаются как умышленные действия (включение в налоговую декларацию и иные документы заведомо ложных сведений), так и умышленное бездействие (непредставление необходимых документов). На это указано в пункте 3 постановления № 64.

РАЗМЕРЫ НАРУШЕНИЙ
В соответствии со статьей 199 Уголовного кодекса РФ крупным размером признается сумма налогов и сборов, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500 000 руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и сборов превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм, либо превышающая 1,5 млн руб. А особо крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 2,5 млн руб., при условии, что доля неуплаченных налогов и сборов превышает 20 процентов подлежащих уплате сумм, либо превышающая 7,5 млн руб.

По статье 199 Уголовного кодекса РФ субъектами преступления могут быть признаны не только руководитель организации, но и главный бухгалтер или бухгалтер - при отсутствии в штате должности главного бухгалтера (п. 7 постановления № 64). Однако данное преступление возможно только с прямым умыслом, который необходимо доказать. При этом следует учитывать обстоятельства, исключающие вину в налоговом правонарушении, которые указаны в статье 111 Налогового кодекса РФ (п. 8 постановления № 64).

ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ВНОВЬ ПРИНЯТОГО ГЛАВНОГО БУХГАЛТЕРА
С увольнением прежнего бухгалтера деятельность организации не прекращается. И нового бухгалтера также волнует вопрос об ответственности - ведь учет ведется непрерывно. Позиция Минфина России разъяснена в письме от 23 октября 2008 г. № 03-02-08/20. Финансисты высказали свое мнение по вопросу о том, какие меры ответственности могут быть применены к главному бухгалтеру за нарушения его предшественников, выявленные в ходе налоговой проверки.

Так, в отношении административной ответственности должностного лица было обращено внимание на обязательное установление наличия вины нарушителя, которое предусмотрено пунктом 1 статьи 1.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях. А в отношении уголовной ответственности по статье 199 Уголовного кодекса РФ выражено согласие с мнением верховных судей об обязательном установлении наличия умысла обвиняемого и о перечне обстоятельств, исключающих его вину, установленном статьей 111 Налогового кодекса РФ. Из чего можно сделать вывод, что за чужие ошибки главный бухгалтер нести ответственность не должен. Его могут наказать только за то, в чем он действительно виноват.

МАТЕРИАЛЬНАЯ ОТВЕТСТВЕННОСТЬ
Можно ли привлечь уволившегося бухгалтера к материальной ответственности? В части компенсации работником потерь от причиненного им организации ущерба (например, в связи с уплатой налоговых санкций - штрафов, пеней и т. п.) подобная возможность действующим законодательством предусмотрена. Указанные вопросы регулируются, прежде всего, нормами законодательства о труде. Так, статьей 238 Трудового кодекса РФ предусмотрено, что работник обязан возместить работодателю причиненный ему прямой действительный ущерб. А вот неполученные доходы (упущенная выгода) взысканию с работника не подлежат.

Ущерб должен быть реальным. Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя или ухудшение состояния указанного имущества, а также необходимость для работодателя произвести затраты либо излишние выплаты на приобретение, восстановление имущества. Таким образом, обязательным условием применения материальной ответственности является наличие реального ущерба.

Реальным ущербом от ошибок бухгалтера могут быть, например, налоги, пени, штрафы, начисленные по результатам проверки. Но только фактически уплаченные. Ведь согласно статье 246 Трудового кодекса РФ, ущерб возникает при утере имущества. То есть в отношении доначисленных налогов и начисленных штрафных санкций - в момент их уплаты компанией в добровольном порядке на основании требования налогового органа, либо в момент списания денежных средств с расчетного счета организации на основании решения о взыскании, либо в момент удовлетворения требований за счет имущества налогоплательщика.

Материальная ответственность работника должна быть предусмотрена. Материальная ответственность в полном размере причиненного работодателю ущерба может быть установлена трудовым договором, заключаемым с главным бухгалтером. Об этом сказано в статье 243 Трудового кодекса РФ. При этом необходимо учесть следующее. Согласно статье 6 закона № 129-ФЗ, главным бухгалтером можно быть лишь в той организации, где создана бухгалтерская служба (в подчинении у главбуха находятся заместители, бухгалтеры и их помощники). А если этой службы в компании нет, в штат вводится должность бухгалтера, к которому положения статьи 243 Трудового кодекса РФ не применяются. При создании бухгалтерской службы в дальнейшем такой бухгалтер может быть переведен на должность главного бухгалтера с соблюдением процедур, установленных трудовым законодательством. Тогда у работодателя появляется право на применение к работнику положений о взыскании материальной ответственности в полном размере.

На основании сказанного можно сделать такой вывод: применение материальной ответственности в размере причиненного работодателю ущерба возможно только к главному бухгалтеру при условии, что в трудовом договоре с ним есть соответствующее положение.

Порядок взыскания. Поскольку работник организации уже уволился, привлечь его к материальной ответственности можно только через суд. Расторжение трудового договора после причинения ущерба не влечет за собой освобождения виновной стороны этого договора от материальной ответственности, предусмотренной Трудовым кодексом РФ или иными федеральными законами. Моментом обнаружения ущерба является день получения акта по результатам проверки. Компания имеет право обратиться в суд в течение одного года со дня обнаружения причиненного ущерба (ст. 392 Трудового кодекса РФ). Если организация пропустила срок для обращения в суд, судья вправе отказать в иске.

Обратите внимание: если реальная уплата недоимки, пеней, штрафа произошла позже (например, из-за отсутствия денежных средств), момент обнаружения ущерба и момент его возникновения могут значительно различаться. В этом случае судья не вправе отказать в принятии искового заявления по мотиву пропуска работодателем годичного срока. На это указано в постановлении Пленума ВС РФ от 16 ноября 2006 г. № 52.

Однако помните: для обращения в суд организация должна располагать доказательствами вины уволившегося бухгалтера. К ним относятся:
- несоблюдение норм налогового и бухгалтерского законодательства, повлекшее причинение ущерба, подтвержденного актом проверки, решением о привлечении организации к ответственности;
- наличие и размер причиненного ущерба, подтвержденные платежными документами;
- трудовой договор, где должно быть указано, что в обязанности главного бухгалтера входит соблюдение норм налогового законодательства РФ. Кроме того, трудовой договор должен содержать положение о полной материальной ответственности.

Если договором не предусмотрена полная материальная ответственность, то работник несет за причиненный ущерб материальную ответственность в пределах своего среднего месячного заработка (ст. 241 Трудового кодекса РФ). В таком размере ущерб можно взыскать через суд.