Перед вами дополнительный материал к отчету о семинаре «ЕНВД: практические советы налогоплательщикам» (лектор – А.А. Куликов), который был проведен издательством «Главная книга». На дополнительные вопросы слушателей семинара отвечала эксперт издательства А.В. Кононенко

Вопрос. Скажите, а когда изменение величины физического показателя может привести к необходимости перейти на уплату ЕНВД или, наоборот, сменить ЕНВД на иной режим налогообложения?

А. К.: В перечень видов деятельности, для которых установлена предельная величина физического показателя, входят следующие:

- оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов. Количество предназначенных для этого автомобилей не должно быть более 20 <1>;

- розничная торговля через магазины или павильоны. Площадь торгового зала каждого из таких объектов не должна превышать 150 квадратных метров <2>;

- оказание услуг общественного питания через объекты общепита, имеющие залы обслуживания посетителей площадью не более 150 квадратных метров <3>;

- оказание услуг по временному размещению и проживанию. Предельно допустимая площадь помещений каждого объекта, предназначенного для предоставления этих услуг, составляет 500 квадратных метров <4>.

Вопрос. Мы платили ЕНВД по грузоперевозкам, но после покупки в мае нескольких автомобилей их общее число превысило 20. С какого момента нам нужно начать уплачивать налоги по общей системе налогообложения?

А. К.: Налоговый кодекс не содержит прямого указания, как должен поступить налогоплательщик в такой ситуации. Здесь возможны три варианта решения этого вопроса.

Согласно первому налоги по общей системе должны уплачиваться с начала квартала, в котором произошло превышение предельной величины физического показателя. Обосновать его можно таким образом.

Обязанность по уплате ЕНВД связана с ведением деятельности, подлежащей переводу на вмененку <5>. При прекращении такой деятельности прекращается и обязанность по уплате налога <6>. А значит, перестав быть плательщиком ЕНВД, налогоплательщик не должен по итогам налогового периода (квартала) исчислять и уплачивать этот налог.

Рассуждая таким образом, можно прийти к выводу, что в вашей ситуации платить налоги по общей системе надо с начала II квартала. Именно такое правило перехода на общий режим применяется при нарушении вмененщиками требований к предельно допустимой численности работников и величине доли организаций в уставном капитале <7>.

А некоторая схожесть в этих ситуациях имеется.
Однако следование этому подходу влечет обязанность проделать довольно трудоемкую работу по пересчету налогов по общей системе налогообложения с начала квартала.

К тому же нельзя отрицать и тот факт, что в апреле вы все-таки вели деятельность, облагаемую ЕНВД.
Второй вариант можно обосновать ссылкой на пункт 9 статьи 346.26 НК РФ. Согласно ему, если в течение налогового периода происходит изменение величины физического показателя, это изменение учитывается с начала того месяца, в котором оно имело место.

Таким образом, если превышение предельной величины физического показателя произошло в мае, то и физического показателя как критерия, характеризующего деятельность, облагаемую ЕНВД, в этом месяце у вас уже нет <8>. Соответственно, налоги за май нужно рассчитать по общей системе налогообложения. Этого варианта придерживаются и суды <9>.

Однако, по моему мнению, норму пункта 9 статьи 346.29 НК РФ к рассматриваемой ситуации безоговорочно применить нельзя. Ведь согласно ей изменение физического показателя должно учитываться налогоплательщиком при исчислении налога. Но, превысив предельную величину физического показателя, организация или предприниматель перестает быть налогоплательщиком ЕНВД и налог не исчисляет. Тем не менее следует учитывать, что в пользу этого варианта помимо судов высказывались и некоторые территориальные налоговые органы <10>.
Третий же вариант основан на позиции Минфина России.

По его мнению, налогоплательщик, переставший заниматься вмененной деятельностью, в том числе и в результате превышения ограничения по величине физического показателя, должен перейти на иной режим налогообложения с начала месяца, следующего за месяцем, в котором произошло превышение. То есть в вашей ситуации за апрель и май вы еще уплатите ЕНВД, а налоги по ОСНО начнете уплачивать с июня <11>.

Но, несмотря на то что этот вариант удобен налогоплательщикам тем, что освобождает их от обязанности пересчитывать налоги по ОСНО за прошедшие месяцы, ему нельзя найти обоснование в НК РФ. Более того, представив налоговую декларацию по ЕНВД <12>, в которой за май указано значение физического показателя, превышающее его предельно допустимую величину, вы тут же навлечете на себя претензии со стороны налогового органа.

Подводя итог, хочу сказать, что налогоплательщик может выбрать любой из предложенных вариантов, так как налицо неясность законодательства, которая должна трактоваться в его пользу <13>. Но я самым безопасным считаю второй вариант.

Вопрос. А как следует поступить в обратной ситуации, когда в результате продажи части автомобилей их количество становится меньше 20 и организация вынуждена перейти на уплату ЕНВД? Скажем, это произошло 12 августа. С какого месяца налогоплательщик должен платить "вмененный" налог: с августа, сентября или, может, с июля?

А. К.: По моему мнению, ЕНВД надо платить с августа. Обоснование - тот же пункт 9 статьи 346.29 НК РФ. Налоговый кодекс связывает возникновение обязанности по уплате ЕНВД с началом ведения деятельности, облагаемой этим налогом. В августе вы начали вести вмененную деятельность, поэтому с этого месяца и признаетесь плательщиком ЕНВД <14>. По этой же причине вы не можете платить ЕНВД за июль, так как облагаемую ЕНВД деятельность в этом месяце еще не вели.

Кстати, Минфин также считает, что единый налог надо уплачивать с месяца, в котором началось ведение вмененной деятельности. Но обосновывает свое мнение тем, что иной порядок перехода, предписывающий перейти на ЕНВД с месяца, следующего за месяцем начала ведения вмененной деятельности, установлен только для вновь зарегистрированных налогоплательщиков <15>.

--------------------------------
<1> подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
<2> подп. 6 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
<3> подп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
<4> подп. 12 п. 2 ст. 346.26 НК РФ
<5> пп. 1, 2 ст. 346.26, п. 1 ст. 346.28 НК РФ
<6> подп. 5 п. 3 ст. 44 НК РФ; Письмо Минфина России от 31.12.2008 N 03-11-04/3/585
<7> подп. 1, 2 п. 2.2, п. 2.3 ст. 346.23 НК РФ
<8> ст. 346.27 НК РФ
<9> Постановления ФАС Центрального округа от 19.03.2009 N А48-2029/08-8; ФАС Северо-Кавказского округа от 26.07.2006 N Ф08-3336/2006-1428А
<10> Письмо УФНС России по г. Москве от 01.09.2006 N 22-19-И/0393
<11> п. 13 Письма Минфина России от 22.01.2003 N 04-05-12/02
<12> утв. Приказом Минфина России от 08.12.2008 N 137н
<13> п. 7 ст. 3 НК РФ
<14> пп. 1, 2 ст. 346.26, п. 1 ст. 346.28 НК РФ
<15> п. 10 ст. 346.29 НК РФ; п. 12 Письма Минфина России от 22.01.2003 N 04-05-12/02; Письмо Минфина России от 07.02.2005 N 03-03-02-04/1/31

Впервые опубликовано в издании "Главная книга.Конференц-зал" 2009, № 06