В период кризиса закупка современной сельхозтехники по полной стоимости может оказаться под силу не любой организации. Чтобы не терять покупателя, некоторые поставщики применяют такую практику. Они берут в зачет части стоимости новой техники старую. Как правило, такую ситуацию оформляют договором мены.

Однако при заключении договоров по товарообменным сделкам следует помнить о том, что порядок их налогообложения изменился. Есть свои особенности и в правилах бухучета в этом случае

Отражение ситуации в бухгалтерском учете
При заключении договора мены каждая из сторон одновременно признается и продавцом, и покупателем товаров. Право собственности на обмениваемое оборудование (технику) перейдет к сторонам после фактической передачи его друг другу, если иное не предусмотрено договором (ст. 570 Гражданского кодекса РФ). Причем стороны могут передавать как равноценное, так и неравноценное имущество. Но разницу при этом необходимо доплатить.

Регулирование договора мены осуществляется главой 31 "Мена" Гражданского кодекса РФ.

При обмене активов в бухгалтерском учете сельскохозяйственной организации отражаются доходы и расходы от выбытия старой техники, а также расходы на приобретение и стоимость новой. Причем в данном случае выбытие отражается в бухгалтерском учете как реализация.
Правила определения дохода при исполнении обязательств неденежными средствами прописаны в пункте 6.3 ПБУ 9/99 «Доходы организации». В нашем случае каждая из сторон определяет свои доходы по цене переданной техники, согласованной в условиях договора.
В число прочих расходов, связанных с реализацией старого имущества, нужно включить его остаточную стоимость и иные затраты, связанные с его выбытием (например, расходы на предпродажный ремонт). Такой порядок указан в пункте 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Расходы же на приобретение новой сельхозтехники признаются капитальными вложениями, формирующими его первоначальную стоимость. Причем в пункте 11 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» предусмотрен особый порядок определения стоимости основного средства, полученного по «неденежным» договорам. По мнению автора, в рассматриваемом случае стоимость техники определяется по цене ее реализации поставщиком.

Какие налоги нужно исчислить
Далее рассмотрим порядок налогообложения.

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ
Порядок определения выручки по товарообменным операциям определен в пункте 4 статьи 274 Налогового кодекса РФ. Там сказано, что доходы, полученные в натуральной форме в результате реализации товаров (включая товарообменные операции), учитываются исходя из цены сделки. Поэтому доходы от реализации старой техники сельскохозяйственная организация будет определять на основании ее стоимости, согласованной сторонами в договоре мены.

Налоговый кодекс РФ не предусматривает отдельного порядка определения первоначальной стоимости основных средств, полученных по бартерным операциям. То есть, согласно пункту 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ, первоначальная стоимость актива будет определяться как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.

Расходами сельскохозяйственной организации на приобретение новых активов (если только в договоре не выделена их стоимость) в рассматриваемом случае признаются сумма доплаты разницы в цене и стоимость переданного оборудования. Поэтому для формирования первоначальной стоимости приобретенной техники следует определить стоимость имущества, переданного поставщику. В качестве такого показателя может рассматриваться остаточная налоговая стоимость старой техники либо цена ее реализации, согласованная с поставщиком в договоре мены.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ
При определении базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров, полученных им в денежной или натуральной форме (п. 2 ст. 153 Налогового кодекса РФ). Причем обычно для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки. Такой порядок предусмотрен пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, для целей уплаты НДС база при реализации «отработанной» техники может определяться исходя из согласованной сторонами оценки, зафиксированной в договоре мены (ст. 568 Гражданского кодекса РФ).
Что же касается момента определения налоговой базы, то таковым, согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ, является наиболее ранняя из дат:
1) день отгрузки товаров (в нашей ситуации – день передачи старой техники поставщику);
2) день поступления оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (в нашей ситуации – день поступления новой техники от поставщика).

Так как датой отгрузки считается дата составления первого по времени документа, оформленного на покупателя, то база по НДС определяется в момент отгрузки независимо от момента перехода права собственности (см. письма Минфина России от 5 мая 2006 г. № 03-04-11/80 и ФНС России от 28 февраля 2006 г. № ММ-6-03/202@). Это значит, что если сельскохозяйственная организация фактически передала старую технику поставщику и эта операция оформлена соответствующими документами (например, накладной или актом приема-передачи), то она обязана начислить налог на добавленную стоимость с реализации такого имущества.

Обратите внимание: с этого года правило об обязательном перечислении продавцу налога на добавленную стоимость отдельным платежным поручением при расчетах собственным имуществом отменено. Теперь вычет налога производится по общим правилам. При этом нужно обязательно помнить об особенностях, которые предусмотрены пунктом 12 статьи 9 Федерального закона от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ. Так, новый порядок можно применять, только если обмениваемые товары были оприходованы после 1 января 2009 года.
Приведем пример.

ПРИМЕР
Сельскохозяйственная организация решила приобрести новый комбайн стоимостью 1 180 000 руб. (в том числе НДС – 180 000 руб.). Поставщик берет в зачет старую технику по цене 472 000 руб. (в том числе НДС – 72 000 руб.). Ее балансовая стоимость составляет 250 000 руб. Стороны оформили договор мены, в котором особый порядок перехода права собственности на обмениваемые товары не предусмотрен. Сельскохозяйственная организация находится на общей системе налогообложения.
В бухгалтерском учете сельхозорганизации будут сделаны следующие записи:

ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 91 субсчет «Прочие доходы»
– 472 000 руб. – отражена выручка от продажи;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 72 000 руб. – начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет;

ДЕБЕТ 91 субсчет «Прочие расходы»
КРЕДИТ 01
– 250 000 руб. – списана остаточная стоимость старой техники;

ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– 1 000 000 руб. (1 180 000 – 180 000) – отражено приобретение новой техники;

ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
– 180 000 руб. – отражен налог на добавленную стоимость со стоимости нового комбайна;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»,
КРЕДИТ 19
– 180 000 руб. – предъявлен НДС к вычету;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 62
– 472 000 руб. – произведен зачет;

ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 51
– 708 000 руб. (1 180 000 – 472 000) – перечислена сумма в счет оплаты техники (разница в стоимости приобретенной и сданной техники).

ДОГОВОРУ МЕНЫ ЕСТЬ АЛЬТЕРНАТИВА
Сделку по обмену техники с доплатой можно оформить и другим способом – двумя договорами купли-продажи. По одному договору сельскохозяйственная организация продает поставщику старое имущество по согласованной сторонами цене, а по второму – поставщик продает сельскохозяйственной организации новую технику по рыночной цене. После чего стороны оформляют акт зачета взаимных требований на стоимость старой техники, а разницу сельскохозяйственная организация доплачивает
денежными средствами. В этом случае в бухгалтерском и налоговом учете применимы общие правила признания доходов и расходов, которые не вызывают особых затруднений у бухгалтера.